作者：法老王
問：我公司2020年11月份購入一批貨物，由于貨款未支付，故沒有取得增值稅專用發(fā)票，于2021年取得一份開具時間為2020年12月15日的增值稅專用發(fā)票，計入2021年庫存商品賬。會計這么處理正確嗎？如果在購入時暫估入賬，但暫估金額與發(fā)票金額不一致怎么辦？這張增值稅專用發(fā)票能否企業(yè)所得稅稅前扣除？
答：《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號--存貨》第四條規(guī)定，存貨同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）與該存貨相關(guān)的服務(wù)潛力很可能實現(xiàn)或者經(jīng)濟利益很可能流入政府會計主體；第十四條規(guī)定，會計主體應(yīng)當(dāng)根據(jù)實際情況采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。計價方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計價方法確定發(fā)出存貨的成本。對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或加工的存貨，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。《企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南附錄會計科目和主要賬務(wù)處理》規(guī)定：(二)購入商品采用進價核算的，在商品到達驗收入庫后，按商品進價，借記本科目，貸記“銀行存款”、“在途物資”等科目。委托外單位加工收回的商品，按商品進價，借記本科目，貸記“委托加工物資”科目。對外銷售商品(包括采用分期收款方式銷售商品)，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記本科目。采用進價進行商品日常核算的，發(fā)出商品的實際成本，可以采用先進先出法、加權(quán)平均法或個別認定法計算確定。采用售價核算的，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)分攤的商品進銷差價。三、企業(yè)購入材料、商品等驗收入庫，但貨款尚未支付，根據(jù)有關(guān)憑證(發(fā)票賬單、隨貨同行發(fā)票上記載的實際價款或暫估價值)，借記“材料采購”、“在途物資”等科目，按應(yīng)付的款項，貸記本科目。因此，你公司在2020年購入貨物時未支付貨款，如與該貨物有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)且成本能可靠估計，盡管未取得發(fā)票，也應(yīng)該按合理估計的存貨成本，一方面確認庫存商品，另一方面確認應(yīng)付賬款（暫估）。你公司在2020年度未按暫估入賬的屬于會計差錯，應(yīng)進行會計差錯更正。你公司在銷售貨物時，應(yīng)該按照該貨物的實際發(fā)出成本，借記主營業(yè)務(wù)成本，貸記庫存商品科目。采用進價核算的，應(yīng)采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定貨物實際發(fā)生成本。《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第34號）第六條規(guī)定規(guī)定，關(guān)于企業(yè)提供有效憑證時間問題：企業(yè)當(dāng)年度實際發(fā)生的相關(guān)成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業(yè)在預(yù)繳季度所得稅時，可暫按賬面發(fā)生金額進行核算；但在匯算清繳時，應(yīng)補充提供該成本、費用的有效憑證。《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第15號）第六條規(guī)定，關(guān)于以前年度發(fā)生應(yīng)扣未扣支出的稅務(wù)處理問題，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定，對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項申報及說明后，準(zhǔn)予追補至該項目發(fā)生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過5年。企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款，可以在追補確認年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》的公告（國家稅務(wù)總局公告2018年第28號）第十三條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)取得而未取得發(fā)票、其他外部憑證或者取得不合規(guī)發(fā)票、不合規(guī)其他外部憑證的，若支出真實且已實際發(fā)生，應(yīng)當(dāng)在當(dāng)年度匯算清繳期結(jié)束前，要求對方補開、換開發(fā)票、其他外部憑證。補開、換開后的發(fā)票、其他外部憑證符合規(guī)定的，可以作為稅前扣除憑證。28號公告第十七條規(guī)定，除發(fā)生本辦法第十五條規(guī)定的情形外，企業(yè)以前年度應(yīng)當(dāng)取得而未取得發(fā)票、其他外部憑證，且相應(yīng)支出在該年度沒有稅前扣除的，在以后年度取得符合規(guī)定的發(fā)票、其他外部憑證或者按照本辦法第十四條的規(guī)定提供可以證實其支出真實性的相關(guān)資料，相應(yīng)支出可以追補至該支出發(fā)生年度稅前扣除，但追補年限不得超過五年。1、如果你公司2020年購入貨物并已經(jīng)進行銷售處理，則該貨物的成本應(yīng)在2020年度確認。同時，如果是在2020年度匯算期內(nèi)（2021年5月31日前）取得的發(fā)票，該成本可在2020年度稅前扣除。
正確會計處理如下（假設(shè)不考慮增值稅影響）：
（1）2020年購入貨物暫估入賬：
借：庫存商品 100000
貸：應(yīng)付賬款 100000
（2）2020年銷售時：
借：主營業(yè)務(wù)成本100000
貸：庫存商品100000
情形一：假設(shè)在2021年3月份取得發(fā)票，金額為120000元
A、紅字沖賬：
借：庫存商品 100000
貸：應(yīng)付賬款 100000
B、按發(fā)票金額入賬：
借：庫存商品 120000
貸：應(yīng)付賬款 120000
C、調(diào)整結(jié)轉(zhuǎn)成本：
借：以前年度損益調(diào)整 20000
貸：庫存商品20000
D、計算多交的企業(yè)所得稅：
借：應(yīng)交稅費-應(yīng)交所得稅 5000元（20000*25%）
貸：以前年度損益調(diào)整 5000元
E、調(diào)整未分配利潤：
借：利潤分配-未分配利潤 15000
貸：以前年度損益調(diào)整 15000
情形二：假設(shè)在2021年3月份取得發(fā)票，金額為90000元
A、沖銷2020年暫估：
借：庫存商品 100000
貸：應(yīng)付賬款100000
B、按發(fā)票金額入賬：
借：庫存商品 90000
貸：應(yīng)付賬款 90000
C、調(diào)整結(jié)轉(zhuǎn)成本：
借：庫存商品10000
貸：以前年度損益調(diào)整 10000
D、計算少繳的企業(yè)所得稅：
借：以前年度損益調(diào)整 2500元
貸：應(yīng)交稅費-應(yīng)交所得稅 2500元（10000*25%）
D、調(diào)整未分配利潤：
借：以前年度損益調(diào)整 7500
貸：利潤分配-未分配利潤 7500
注：如果取得發(fā)票時間是在2020年匯算清繳期之后，則該成本不能在稅前扣除，應(yīng)納稅調(diào)增100000元，等取得專用發(fā)票時進行更正申報，并按準(zhǔn)確金額（12萬元或9萬元）追補至2020年度扣除。2、如果你公司2020年度購入的貨物在2021年度才進行銷售處理，則會計上應(yīng)在2021年度確認收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本。同時，如果你公司在2021年匯算清繳期內(nèi)（2022年5月31日前）取得增值稅發(fā)票，則該項成本準(zhǔn)予在2021年度企業(yè)所得稅稅前扣除。如果在2021年度該貨物仍未進行銷售，即使在2021年匯算清繳期內(nèi)取得專用發(fā)票，相應(yīng)貨物成本仍不能在稅前扣除。1、2020年發(fā)生的費用并入賬，發(fā)票于2021年5月31日之前開具。【例】公司按照合同約定，于2020年12月21日向一家勞務(wù)公司支付勞務(wù)費100萬元，這家勞務(wù)公司在2021年3月5日開具了增值稅專用發(fā)票。分析：《企業(yè)會計準(zhǔn)則--基本準(zhǔn)則》第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進行會計確認、計量和報告。也就是說，凡在本期發(fā)生應(yīng)從本期收入中獲得補償?shù)馁M用，不論是否在本期已實際支付或未付的貨幣資金，均應(yīng)作為本期的費用處理；凡在本期發(fā)生應(yīng)歸屬于本期的收入，不論是否在本期已實際收到或未收到的貨幣資金，均應(yīng)作為本期的收入處理。按照上述原則，該筆勞務(wù)費會計上應(yīng)在2020年確認。同時，《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費用；不屬于當(dāng)期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費用。本條例和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。所以，這筆費用企業(yè)所得稅上也應(yīng)該在2020年扣除。公司只需要把取得的勞務(wù)費發(fā)票粘貼到2020年記賬憑證后即可，企業(yè)所得稅上不存在納稅調(diào)整事項。2、2020年發(fā)生的費用并入賬，發(fā)票于2021年5月31日之后開具。【例】公司在2020年12月21日向一家勞務(wù)公司支付勞務(wù)費100萬元，這家勞務(wù)公司在2021年6月5日開具了增值稅專用發(fā)票。這種情況下，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制要求，公司在2021年6月5日取得發(fā)票時應(yīng)粘貼到2020年記賬憑證后。企業(yè)所得稅上由于未在匯算清繳之前取得扣除憑證，企業(yè)所得稅上不符合扣除要求，在辦理2020年度企業(yè)所得稅匯算時候先納稅調(diào)增100萬元，后期收到發(fā)票時企業(yè)做出專項申報及說明，準(zhǔn)予追補至2020年計算扣除，但追補確認期限不得超過5年。
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